Главная > Электроснабжение > В каких случаях выписывается исправленный счет фактура. Что такое корректировочный счет-фактура и когда он нужен? Действия после внесения корректировок


В каких случаях выписывается исправленный счет фактура. Что такое корректировочный счет-фактура и когда он нужен? Действия после внесения корректировок




Напомним, что выставляют по стандартной форме, но добавляют номер и дату исправления. Корректировочный, в том числе единый, выставляют по специальной форме. Оба бланка приведены в постановлении Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.

Реквизит счета-фактуры

Вид счет-фактуры

Комментарий

Номер счета-фактуры (строка 1)

Ошибка в нумерации счетов-фактур не препятствует покупателю заявить вычет НДС (письмо Минфина России от 14 мая 2012 г. № 03-07-09/50)

Дата счета-фактуры (строка 1)

Исправленный

Если поставщик указал дату счета-фактуры, которая не вписывается в установленный пятидневный срок, контролеры могут отказать покупателю в вычете (письмо Минфина России от 9 ноября 2011 г. № 03-07-09/39). К примеру, счет-фактура не должен быть выписан раньше, чем товарная накладная

Данные о продавце и покупателе (строки 2, 2а, 2б, 6, 6а, 6б)

Исправленный

Исключением являются мелкие недочеты, которые можно не исправлять. Это опечатки в наименовании компании: например, если вместо заглавных букв стоят строчные или проставлены лишние символы (тире, запятые). А также если поставщик указал неточный индекс (письма Минфина России от 2 мая 2012 г. № 03-07-11/130, от 7 июня 2010 г. № 03-07-09/36)

Наименование и адрес грузоотправителя, грузополучателя (строки 3, 4)

По общему правилу неточности в указанных реквизитах некритичны. Однако если эти данные явно не соответствуют фактическим условиям сделки, счет-фактуру безопаснее исправить. Например, если в качестве грузоотправителя в счете-фактуре указан поставщик, а на деле товар покупателю отгружала другая компания. Иначе налоговики могут заявить, что данные счета-фактуры недостоверны. Тогда право на вычет покупателю придется отстаивать в суде (постановление ФАС Московского округа от 31 января 2012 г. по делу № А40-17414/11-129-82)

Номер и дата платежного поручения (строка 5)

Исправленный

Из-за неправильных реквизитов платежного поручения возможны претензии налоговиков не только к покупателю, но и к поставщику. Ведь инспекторы проверяют номера и даты платежных поручений в счетах-фактурах и когда поставщик , ранее начисленного на полученную предоплату. Чтобы убедиться, что продавец отгрузил товары именно в счет аванса и, таким образом, получил право на вычет налога. Хотя судьи считают, что для поставщика ошибка в собственном счете-фактуре не мешает принять НДС к вычету (постановление ФАС Поволжского округа от 22 ноября 2012 г. по делу № А55-2958/2012)

Наименование и код валюты (строка 7)

Исправленный

Если в счете-фактуре приведен неверный код или наименование валюты, покупатель не вправе принимать НДС к вычету (письмо Минфина России от 11 марта 2012 г. № 03-07-08/68)

Наименование товаров, работ, услуг (графа 1)

Исправленный

Налоговики могут отказать покупателю в вычете из-за ошибок, не позволяющих определить название товаров. Это прямо прописано в пункте 2 статьи 169 Налогового кодекса РФ

Код и условное обозначение единицы измерения (графы 2, 2а)

Недочеты в этих реквизитах несущественны. Налоговики с этим согласны (письмо ФНС России от 18 июля 2012 г. № ЕД-4-3/11915@)

Количество, цена товаров, стоимость без учета НДС, сумма НДС, стоимость товаров с учетом налога (графы 3—5, 8, 9)

Корректировочный или исправленный

Корректировочный счет-фактуру нужно составить, если стороны договорились изменить цену или количество уже отгруженных товаров и зафиксировали это в допсоглашении к договору или другом документе. А исправленный — если поставщик по ошибке указал в счете-фактуре неверную цену или количество товаров (письмо Минфина России от 16 апреля 2012 г. № 03-07-09/36)

Сумма акциза (графа 6)

По правилам в этой графе нужно указать «без акциза». Но если поставщик поставит прочерк, ошибкой это не будет (письмо Минфина России от 18 апреля 2012 г. № 03-07-09/37). Если же товары облагаются акцизами, ошибка в графе 6 тоже не должна влиять на право покупателя принять НДС к вычету при условии, что стоимость товаров в графе 5 указана верно (п. 2 ст. 169 НК РФ).

Ставка налога (графа 7)

Исправленный

Ошибка в данном реквизите счета-фактуры является существенной (п. 2 ст. 169 НК РФ). Это подтверждают и чиновники (письмо ФНС России от 11 апреля 2012 г. № ЕД-4-3/6103@)

Данные о стране происхождения товаров и таможенной декларации (графы 10, 10а, 11)

Исправленный

На практике налоговики нередко придираются к вычетам, если поставщик не заполнил графы 10 и 10а. Или же если продавец указал в счете-фактуре неверные номера таможенных деклараций. Конечно, проверять реквизиты деклараций покупатель не обязан. Но если поставщик вообще не заполнил указанные графы в отношении импортных товаров, лучше попросить его исправить счет-фактуру

Важно! Главное отличие: исправленный счет-фактуру выставляют, когда в первоначальном документе была ошибка. А корректировочный — когда ошибки не было, но потом изменились показатели, влияющие на расчет НДС.

Когда нужен корректировочный счет-фактура

Корректировочный счет-фактуру нужно составлять, если ваша компания изменяет цену или количество отгруженных товаров по договоренности с покупателем (п. 3 ст. 168 НК РФ). Причем это изменение условия сделки должно быть зафиксировано в документе. Такой бумагой может быть дополнительное соглашение к договору поставки, уведомление о скидке или любой аналогичный документ. В течение пяти календарных дней после того, как оформлен любой из перечисленных документов, вы выписываете корректировочный счет.

Перечислим распространенные ситуации, в которых поставщику необходимо составить именно корректировочный счет-фактуру.

Компания предоставляет клиенту ретроскидку . То есть снижает цену на уже отгруженные товары.

Покупатель выявил недопоставку или излишки , при этом он согласен принять фактически отгруженное количество товаров (письмо ФНС России от 12 марта 2012 г. № ЕД-4-3/4100@).

При приемке товаров клиент на общей системе выявил бракованную продукцию (письмо ФНС России от 5 июля 2012 г. № АС-4-3/11044@). То есть покупатель возвращает товары, которые он еще не поставил на учет на счете 41.

Если же покупатель отказывается от продукции, которую принял на учет, то при ее возврате он сам должен выставить продавцу обычный отгрузочный счет-фактуру. Так что в этом случае поставщику нет необходимости составлять корректировочный счет. То же самое справедливо для ситуации, когда покупатель возвращает качественный товар (как правило, это делают после того, как товар принимают к учету).

Товары поставщику возвращает компания на упрощенке . В данной ситуации поставщику нужно составить корректировочный счет-фактуру независимо от того, принял ли покупатель товары на учет.

Добавим, что выше мы рассказали о ситуации, когда покупатель возвращает поставщику часть поставленной продукции. Если клиент возвращает всю партию товаров, корректировочный счет-фактуру составлять не нужно. Вычет НДС со стоимости возвращенных товаров поставщик заявляет на основании счета-фактуры на отгрузку, который для этого нужно зарегистрировать в книге покупок (письмо ФНС России от 14 мая 2013 г. № ЕД-4-3/8562@).

Компания поставляет товары по предварительной цене . Затем стороны определяют окончательную стоимость реализации в акте согласования цен (письмо Минфина России от 31 января 2013 г. № 03-07-09/1894).

По непривычным счетам-фактурам вычеты НДС законны

1. Счет-фактура со штампом поставщика . Это дополнительные сведения, не предусмотренные в стандартной форме. И они не запрещены (письмо Минфина России от 30 октября 2012 г. № 03-07-09/146).

2. Счет-фактура с двух сторон или на нескольких листах . Ни тот ни другой вариант не запрещен (письмо УФНС России по г. Москве от 10 июля 2009 г. № 16-15/070874).

3. Счет-фактура в цвете . Например, заполнен зелеными или красными чернилами. Здесь главное, чтобы реквизиты читались, а цвет постановление Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137 не регламентирует.

4. Счет-фактура на черновике (на оборотной стороне есть какой-то текст). Подобное оформление также не запрещено действующим законодательством.

5. Маленький счет-фактура . То есть когда он имеет формат не А4 (привычный всем альбомный лист), а меньше. Размер счета-фактуры нигде не установлен.

Когда выставлять исправленный счет-фактуру

Итак, корректировочный счет-фактуру надо составить, если изначально этот документ был оформлен правильно. Но потом стороны изменили условия сделки в отношении цены или количества товаров. И показатели пришлось уточнить.

Исправленный же счет-фактуру поставщик выдает покупателю, если в первоначальном документе по ошибке указали неверные данные (п. 7 Правил, утв. постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

Обратите внимание! Исправленный счет-фактуру можно выставить не только к отгрузочному, но и авансовому документу.

Кстати, выписать исправленный документ можно не только к отгрузочному, но и любому другому счету-фактуре — авансовому, корректировочному или единому корректировочному, если там были ошибки.

Пример 1: Как определить, какой счет-фактуру выписать покупателю — корректировочный или исправленный

ООО «Поставщик» заключило с покупателем договор на поставку конфет по цене 155 руб. за кг. В счете-фактуре на отгрузку бухгалтер ООО ошибочно указал цену 135 руб. за кг. В связи с этим бухгалтеру нужно выписать контрагенту исправленный счет-фактуру на отгрузку и указать в нем цену товаров 155 руб.

Изменим условия примера. Допустим, что бухгалтер ООО «Поставщик» зафиксировал в счете-фактуре правильную цену товаров, но уже после их отгрузки с контрагентом договорились о скидке в размере 5 процентов.

В этом случае бухгалтер выставит покупателю корректировочный счет-фактуру, в котором уменьшит цену товаров на 7,75 руб.

Когда возможен единый корректировочный счет-фактура

В чем различия между корректировочным счетом-фактурой и единым корректировочным? Первый из них привязан к одному отгрузочному документу. А единый корректировочный счет-фактуру можно выставить сразу к нескольким первичным счетам-фактурам.

Обратите внимание! Компания вправе выдавать одним покупателям единые корректировочные счета-фактуры, а другим — обычные.

Какой именно из двух вариантов выбрать для того или другого покупателя, компания вправе определить сама. Можно прямо предусмотреть это в учетной политике компании. Тогда у налоговиков не возникнут вопросы, почему одним клиентам компания выписывает обычные корректировочные счета-фактуры, а другим — сводные.

Пример 2: В какой ситуации поставщик может составить единый корректировочный счет-фактуру

ООО «Продавец» в течение квартала отгрузило покупателю семь партий товаров. На каждую партию бухгалтер составлял отдельный счет-фактуру на отгрузку. По итогам квартала ООО предоставило данному клиенту ретроскидку на товары, отгруженные в течение этого периода. В этом случае бухгалтер может выписать семь корректировочных счетов-фактур к каждому отгрузочному документу. Либо составить единый корректировочный счет-фактуру и отразить в нем все товары, по которым покупателю была предоставлена скидка.

Конечно, при ретроскидках поставщику удобнее заполнить сводный счет-фактуру, чтобы уточнить цену товаров сразу по нескольким отгрузкам. Составлять единый счет-фактуру можно по той же форме, что и обычный корректировочный. Только в строке 1б укажите реквизиты не одного отгрузочного счета-фактуры, а нескольких.

Первое. В корректировочном счете-фактуре нельзя указывать отрицательные показатели. Теперь это следует непосредственно из Налогового кодекса РФ (п. 5.2 ст. 169). А не только из Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.

Второе. Если стоимость товаров увеличивается, продавцу не нужно корректировать расчет НДС за квартал отгрузки и доплачивать пени (письмо Минфина России от 14 мая 2013 г. № 03-07-11/16590). Ведь поставщик теперь начисляет налог на разницу в стоимости товаров в текущем периоде (п. 10 ст. 154 НК РФ).

Сентябрь 2013 г.

Корректировочный счет-фактура выставляется только в случаях, когда продавцу необходимо изменить стоимость отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав), отраженную в графе 5 первичного счета-фактуры, в связи с:

а) изменением количества (объема) (графа 3);

б) и (или) изменением цены (графа 4);

в) (или) изменением общей стоимости услуг, работ, имущественных прав, которые не поддаются измерению (то есть когда в графах 3 и 4 стоят прочерки).

При этом такое изменение должно быть предусмотрено договором (соглашением, уведомлением и т.п.) между продавцом и покупателем.

На заметку

Продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее 5 календарных дней считая со дня составления договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав (п.

5 ст. 169 НК РФ).

В иных случаях составляется исправленный с чет-фактура. Отличие корректировочного счета-фактуры от исправленного счета-фактуры заключается в следующем.

1. По корректировочным счетам-фактурам:

а) в корректировочном счете-фактуре отражается уменьшение или увеличение общей стоимости отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав) по сравнению с первичным счетом-фактурой;

б) корректировочный счет-фактуру регистрируют в журналах учета, книгах покупок и продаж (дополнительных листах) только на сумму изменения стоимости:

— (при увеличении стоимости) продавец в книге продаж за налоговый период, если первичный и корректировочный счета-фактуры выписаны в этом налоговом периоде;

— (при увеличении стоимости) продавец в дополнительном листе к книге продаж за тот налоговый период, в котором произошла отгрузка, если корректировочный счет-фактура выписан в другом налоговом периоде;

— (при уменьшении стоимости) продавец в книге покупок (по мере возникновения права на налоговый вычет); при этом в части 2 журнала учета указанный корректировочный счет-фактура не регистрируется ;

— (при увеличении стоимости) покупатель в книге покупок (по мере возникновения права на налоговый вычет);

— (при уменьшении стоимости) покупатель в книге продаж.

2. По исправленным счетам-фактурам (в том числе исправленным корректировочным счетам-фактурам):

а) исправленный счет-фактура выписывается заново на полную стоимость отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав);

б) первичный счет-фактура аннулируется:

— отрицательными записями в книге покупок (книге продаж) в случаях, когда первичный и исправленный счета-фактуры выписаны в одном налоговом периоде;

— отрицательными записями в дополнительном листе к книге покупок (книге продаж) в случаях, когда первичный и исправленный счета-фактуры выписаны в разных налоговых периодах;

в) исправленный счет-фактура записывается:

— в книгу продаж (у продавца) если исправленный счет-фактура выписан в том же налоговом периоде, что и счет-фактура до внесения исправлений;

— в дополнительный лист к книге продаж (у продавца), если исправленный счет-фактура выписан в другом налоговом периоде;

— в книгу покупок (у покупателя) по мере возникновения права на налоговый вычет.

С 01.10.2011 для случаев изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения (в том числе в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав) документом, служащим основанием для принятия продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм НДС к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, является корректировочный счет-фактура. Затем, определив, какие сведения должен содержать корректировочный счет-фактура, законодатели посредством Постановления N 1137 <1> утвердили его форму и Правила заполнения <2>. Однако вопрос о том, в каких случаях требуется внести исправления в отгрузочный счет-фактуру (корректировочный счет-фактура не выставляется), а в каких необходимо выставить корректировочный счет-фактуру, является актуальным, требующим дополнительных разъяснений. В этой связи ФНС издала Письмо от 11.04.2012 N ЕД-4-3/6103@.

<1> Постановление Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость".
<2> См. статью Е.Е. Головановой "О новых формах и правилах заполнения документов, применяемых при расчетах по НДС", N 2, 2012.

Исправляем технические ошибки

Если при составлении счета-фактуры продавцом ошибочно указаны сведения о цене отгруженных товаров, как исправить ошибку? На данный вопрос отвечает ФНС.

Пунктом 3 ст. 168 НК РФ установлено, что при реализации товаров счета-фактуры выставляются не позднее пяти календарных дней со дня отгрузки товаров. Для целей применения НДС датой отгрузки товаров признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на имя покупателя или перевозчика для доставки товаров покупателю.

В соответствии с п. 1 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете <3> все хозяйственные операции, проводимые организацией, оформляются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Данным пунктом и п. 13 Положения по ведению бухгалтерского учета <4> предусмотрено, что первичные учетные документы должны включать в себя в качестве обязательных реквизитов дату составления указанных документов и содержание хозяйственной операции.

<3> Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
<4> Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н.

Таким образом, счет-фактура выставляется после оформления отгрузочных документов, предусмотренных нормативно-правовыми актами Российской Федерации, в том числе товарно-транспортных или товарных накладных. В связи с этим в части наименования товаров, их количества, цены и стоимости счет-фактура должен соответствовать отгрузочному документу, на основании которого он выставлен.

В случае если при составлении счета-фактуры при отгрузке товаров продавцом неправильно (ошибочно) указаны данные, например о цене (тарифе), налоговой ставке и (или) количестве отгруженных товаров (работ, услуг), производится исправление возникших технических ошибок. При этом корректировочный счет-фактура не выставляется.

В этих случаях в выставленный счет-фактуру следует внести соответствующие исправления. Указанные исправления вносятся продавцом в порядке, установленном п. 7 Приложения 1 к Постановлению N 1137, с учетом особенностей, предусмотренных абз. 4 данного пункта.

Обратите внимание! Согласно п. 2 Постановления N 1137 в счета-фактуры, составленные до даты вступления в силу данного Постановления, исправления вносятся продавцом в порядке, установленном на дату составления таких счетов-фактур, то есть в порядке, установленном п. 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914.

При возврате всей партии товаров отгрузочный счет-фактура не исправляется

Как следует поступать продавцу: исправлять выставленный счет-фактуру или выставлять корректировочный счет-фактуру в случаях возврата покупателем всей партии?

В случаях отказа покупателей от приемки всей партии отгруженных товаров следует руководствоваться п. 5 ст. 171 НК РФ и п. 2 Письма Минфина России от 07.03.2007 N 03-07-15/29, в соответствии с которыми счет-фактура, зарегистрированный продавцом в книге продаж при отгрузке товаров, регистрируется в книге покупок продавца по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном п. 4 ст. 172 НК РФ.

На основании данных норм Налогового кодекса подлежат вычету у продавца суммы налога, предъявленные покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров или отказа от них. Указанные вычеты производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров, но не позднее одного года с момента возврата или отказа.

В случае возврата покупателем товаров, принятых на учет, счет-фактура по таким товарам выставляется покупателем. При этом пп. "а" п. 7 Приложения 3 к Постановлению N 1137 установлена обязанность покупателя отражать в ч. 1 "Выставленные счета-фактуры" журнала учета показатели счетов-фактур, выставленных покупателем продавцу при возврате продавцу товаров, принятых им на учет.

Выставляем корректировочный счет-фактуру

Если по каким-либо причинам происходит изменение цены отгруженного товара (что не является технической ошибкой) или происходит возврат части товара, следует исправить выставленный при отгрузке счет-фактуру или составить корректировочный счет-фактуру?

В соответствии с п. 3 ст. 168 НК РФ при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав), в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав), продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней со дня составления документов, указанных в п.

10 ст. 172 НК РФ.

На основании п. 10 ст. 172 НК РФ корректировочные счета-фактуры выставляются продавцами товаров (работ, услуг, имущественных прав) при наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав), в том числе из-за изменения цены (тарифа) и (или) изменения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав).

Учитывая изложенное, при отказе покупателя от приемки части отгруженных товаров, обнаружении покупателем недостачи (недопоставки), брака товаров продавец выставляет корректировочный счет-фактуру на изменение стоимости отгруженных товаров в связи с уточнением количества отгруженных товаров.

При этом корректировочные счета-фактуры выставляются продавцом при наличии вышеуказанных документов, в частности на основании первичного документа (двустороннего акта), подтверждающего согласие покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров в связи с уточнением количества отгруженных товаров.

Н.Л.Шелестова

Эксперт журнала

"НДС: проблемы и решения"

Главная — Статьи

Ошибки в счетах-фактурах: порядок исправления НДС форм

Знакомимся с порядком внесения исправлений в НДС-формы. Комментарий к Постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее — Постановление N 1137)

Правительственное Постановление не только утвердило новые формы счетов-фактур. В нем прописан также новый порядок исправления ошибок, обнаруженных в обычных и корректировочных счетах-фактурах.

Исправляем счета-фактуры

(!) Ошибки в счетах-фактурах, составленных до даты вступления в силу Постановления N 1137, надо исправлять в прежнем порядке (Пункт 2 Постановления N 1137). То есть если ошибка существенная, то в счет-фактуру нужно внести исправления и заверить их печатью продавца и подписью руководителя (Пункт 29 Правил, утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914).

(!) Если ошибка обнаружена в счете-фактуре или корректировочном счете-фактуре, составленном после вступления в силу Постановления N 1137, то действуют совсем иные правила исправления ошибок.

Внимание! Исправлять новые счета-фактуры надо только путем составления нового документа.

Когда ошибки несущественные, то их, как и раньше, можно вообще не исправлять. Это такие ошибки, которые никак не мешают налоговым органам идентифицировать продавца, покупателя, наименование товаров (работ, услуг, имущественных прав), их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога (Пункт 2 ст. 169 НК РФ). Это может быть неточность в адресе продавца: к примеру, неправильный индекс (Письмо Минфина России от 07.06.2010 N 03-07-09/36).
Существенные ошибки исправлять по-прежнему необходимо. Для этого продавец должен составить новый, исправленный, экземпляр счета-фактуры (корректировочного счета-фактуры). При этом:
— в строке 1 надо указать точно такие же данные, как и в первоначальном (неправильном) варианте счета-фактуры;
— в строке 1а надо указать номер и дату исправления.

(!) Если ошибка обнаружена в счете-фактуре, к которому был выставлен корректировочный счет-фактура, то первоначальный счет-фактуру надо исправлять без оглядки на корректировочный (Пункт 7 разд. II Приложения N 1 к Постановлению N 1137). То есть исправленный счет-фактура должен быть таким, каким должен был быть первоначальный до изменения стоимости товаров, работ и услуг.
К примеру, в первоначальном счете-фактуре была указана цена единицы товара — 100 руб. и была допущена ошибка в ИНН покупателя. В дальнейшем цена была уменьшена — 90 руб. за единицу, был выставлен корректировочный счет-фактура с правильным ИНН. И только после этого была обнаружена ошибка в ИНН в первоначальном счете-фактуре. В этой ситуации в исправленном счете-фактуре цена единицы товара должна быть такая же, как в первоначальном, — 100 руб.
А если ошибки из первоначального счета-фактуры перетекли в корректировочный, то надо оформить не только исправленный обычный (отгрузочный) счет-фактуру, но и исправленный корректировочный счет-фактуру с правильными сведениями.
В итоге порядок исправления ошибок в счетах-фактурах выглядит так.

Регистрируем исправленные счета-фактуры в книге покупок

Покупателю в книге покупок записи по ошибочному счету-фактуре надо аннулировать. То есть эти записи нужно сделать еще раз, но уже со знаком "минус" (Пункт 9 разд. II Приложения N 4 к Постановлению N 1137):
(или ) в самой книге покупок — если исправленный счет-фактура получен в том же квартале, в котором зарегистрирован первоначальный счет-фактура;
(или ) в дополнительном листе книги покупок — если исправленный счет-фактура получен в более позднем квартале.
Исправленный счет-фактуру (исправленный корректировочный счет-фактуру) покупатель может зарегистрировать в книге покупок "по мере возникновения права на налоговые вычеты". Что это означает? То, что можно регистрировать исправленный счет-фактуру только в том периоде, в котором он был получен? Или же наоборот — в том периоде, в котором был зарегистрирован первоначальный счет-фактура?
Не хочется выглядеть пессимистами, но инспекторы наверняка (как и прежде) будут настаивать на первом варианте. Они считают, что право на вычет возникает только при получении исправленного счета-фактуры.

В результате исправление счета-фактуры по окончании квартала, в котором зарегистрирован первоначальный счет-фактура, может привести к возникновению недоимки по НДС у покупателя (если прошли сроки уплаты налога за квартал, в котором принят к вычету налог по ошибочному счету-фактуре). Причем не важно, что именно было исправлено: его собственный ИНН или стоимость товара и сумма НДС.
Однако, по мнению Президиума ВАС РФ, период применения вычета не зависит от периода внесения исправлений в счет-фактуру (Постановление ВАС РФ от 04.03.2008 N 14227/07). Правда, ВАС РФ говорил это о ситуации, когда исправлялась ошибка в адресе. Ее, в общем-то, можно вообще не исправлять. Ведь для идентификации достаточно правильного ИНН. Но вывод Президиум ВАС РФ сделал общий. Учитывая это, возможны два варианта.
Вариант 1. Исправленный счет-фактуру (корректировочный счет-фактуру) регистрируем по дате получения . Вычет по нему заявляем в декларации за тот квартал, в котором он получен. Доплачиваем налог и пени, затем подаем уточненную декларацию за тот квартал, в котором зарегистрирован первичный счет-фактура (Пункты 1, 4 ст. 81 НК РФ).
Вариант 2. Регистрируем исправленный счет-фактуру в дополнительном листе к книге продаж за квартал, в котором был зарегистрирован первоначальный счет-фактура . Если сумма НДС не изменилась, в декларации за квартал, в котором ранее принят к вычету налог по ошибочному счету-фактуре, ничего менять не нужно. А если сумма НДС по счету-фактуре увеличилась или уменьшилась, при необходимости доплачиваем НДС и пени (при уменьшении вычета), а затем подаем уточненную декларацию.
Понятно, что следование второму варианту с большой долей вероятности приведет вас к спору с инспекцией. Кстати, специалисты Минфина тоже поддерживают первый вариант.

Из авторитетных источников
Вихляева Елена Николаевна, советник отдела косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России
"Если исправленный счет-фактура получен покупателем уже после окончания квартала, в котором зарегистрирован в книге покупок первоначальный счет-фактура, то на основании п. п. 4 и 9 Правил ведения книги покупок (Утверждены Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137) покупателю следует аннулировать запись о первоначальном счете-фактуре. Аннулирование записи производится в дополнительном листе книги покупок за налоговый период, в котором этот счет-фактура был зарегистрирован. При этом исправленный счет-фактура регистрируется в книге покупок квартала получения".

Давайте рассмотрим такую ситуацию. В обычном счете-фактуре была ошибка, а потом к нему были выставлены корректировочные счета-фактуры без ошибок. Тогда при следовании варианту 1:
— вычет по ошибочному счету-фактуре надо восстановить в том квартале, в котором он получен. И надо заявить вычет в квартале получения исправленного счета-фактуры;
— вычет по правильному корректировочному счету-фактуре (который был составлен в связи с увеличением стоимости) не нужно аннулировать.
К примеру, вы получили счет-фактуру в I квартале, во II квартале получили корректировочный счет-фактуру в связи с увеличением стоимости товара, а в III квартале получили исправленный обычный счет-фактуру. В такой ситуации:
— заявленный в I квартале вычет по обычному (ошибочному) счету-фактуре вы теряете;
— во II квартале у вас сохраняется вычет по корректировочному счету-фактуре, если в него не вносились исправления (НДС с разницы при увеличении стоимости товара);
— в III квартале заявляете вычет по исправленному обычному счету-фактуре.
Как видим, при исправлении ошибок по варианту 1 (минфиновскому) вычет по корректировочному счету-фактуре можно получить раньше, чем вычет основной суммы НДС. Что не совсем логично.

Счета-фактуры - свидетельства законности налоговых вычетов. Сведения из счетов-фактур в порядке поступления записывают в журналы регистрации выданных и полученных счетов-фактур. В определённой последовательности разносят в книги покупок и в книги продаж, на основании которых определяют размер НДС. Для чего нужен корректировочный (исправительный) документ этого типа?

Что такое корректировочный счёт-фактура и в каких случаях его составляют

Корректировочный счёт-фактура - свидетельство изменения (исправления) суммы НДС в связи с исправлением сумм в первичных документах. Покупатель, на основании корректировочного счёта-фактуры, при повышении суммы осуществляет вычеты НДС с суммы повышения, при снижении - восстанавливает налог, исчисленный с суммы снижения. Продавец при повышении суммы продажи начисляет НДС на сумму повышения, при снижении - производит вычеты НДС, исчисленного с суммы снижения.

Корректировочный счёт-фактуру выставляют в трёх случаях:

  1. при изменении цены,
  2. при изменении количества,
  3. при изменении цены и количества проданных товаров (услуг).

Налогоплательщик вправе составить единый корректировочный счет-фактуру на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, указанных в двух и более счетах-фактурах, составленных этим налогоплательщиком ранее.

Мнение эксперта

Мария Богданова

Стаж более 6 лет. Специализация: договорное право, трудовое право, право социального обеспечения, право интеллектуальной собственности, гражданский процесс, защита прав несовершеннолетних, юридическая психология

Приведём примеры некоторых ситуаций, когда в 2019 году продавец обязан оформить корректировочный (единый корректировочный) счёт-фактуру:

  • покупателю предоставлена скидки;
  • в процессе приёмки покупатель выявил недостачу или несоответствие по качеству товаров, работ, услуг или имущественных прав и продавец признал эту претензию;
  • покупатель частично возвращает товары, не принятые к учёту;
  • покупатель обнаружил некачественные товары, которые он успел принять на учёт, но продавцу их не возвращает, а утилизирует собственными силами, о чем стороны отдельно договорились;
  • покупатель, который не платит НДС, частично возвращает товар;
  • покупателю отгружены товары по предварительным ценам, а впоследствии они были пересмотрены с учетом цен, по которым эта продукция была реализована потребителям;
  • стоимость товаров или услуг изменена по решению суда.

Продавец обязан выставить корректировочный счёт-фактуру в течение пяти календарных дней с даты, когда согласует изменения с покупателем или уведомит его о них. Подтвердить согласие покупателя или факт его уведомления необходимо первичными документами. Например, договором или отдельным соглашением. Только при соблюдении этих условий НДС, указанный в корректировочном счете-фактуре, можно принять к вычету.

Таблица 1. Действия покупателя и продавца при исправлении стоимости и их основания

Изменение стоимости проданных товаров (услуг) Продавец Покупатель
действия и их основания период совершения действия действия и их основания период совершения действия
стоимость уменьшилась производит вычеты на разницу сумм налога до и после уменьшения (пункт 13 статьи 171 НК РФ) не позднее 3 лет с момента составления корректировочного счёта-фактуры (пункт 10 статьи 172 НК РФ) восстанавливает НДС, принятый к вычету продавцом (подпункт 4 пункта 3 статьи 170 НК РФ) в налоговом периоде получения корректировочного счёта-фактуры или первичных документов, на основании которых он выписан (подпункт 4 пункта 3 статьи 170 НК РФ)
стоимость увеличилась начисляет налог на разницу сумм налога до и после уменьшения (пункт 3 статьи 168 НК РФ) не позднее 5 календарных дней со дня подписания документов, свидетельствующих о согласовании с покупателем изменения стоимости проданных товаров (услуг) (пункт 3 статьи 168 НК РФ) производит вычеты налога на разницу сумм налога до и после уменьшения (пункт 13 статьи 171 НК РФ) в периоде получения оснований, но не позднее 3-х лет с момента составления корректировочного счёта-фактуры (пункт 10 статьи 172 НК РФ)

Реквизиты - корректировочных счетов-фактур (обязательные сведения):

  • установленные пунктом 5.2 статьи 169 НК РФ:
    • название «корректировочный счет-фактура»;
    • номера и даты: этого счёта-фактуры, корректируемых счетов-фактур; предыдущих изменений этих документов;
    • реквизиты сторон: наименования, адреса, ИНН;
    • валюта счёта-фактуры, в котором исправляют сумму реализации;
    • товары (услуги);
    • единицы измерения товаров (услуг);
    • количество товаров (услуг);
    • стоимость до и после исправления: единицы товара (цены); всего товара (услуг) без налога; всего товара (услуг) с налогом;
    • сумма НДС: до и после уточнения;
    • ставка НДС;
    • сумма акциза;
    • разница значений до и после исправления: сумм стоимости проданных товаров (услуг) без НДС; НДС; стоимости товаров (услуг) с НДС;
  • установленные пунктом 6 статьи 169 НК РФ:
    • подписи руководителя и главного бухгалтера либо иных лиц, правомочия которых подтверждены приказом или доверенностью организации;
    • подпись индивидуального предпринимателя или лица, уполномоченного доверенностью, с реквизитами свидетельства о государственной регистрации этого ИП.

Правила заполнения исправительного документа

Форма и её позиции

Форма корректировочного счёта-фактуры и правила её заполнения утверждены Правительством РФ. Изображена на фотографии.

Отличительная черта формы корректировочного счёта-фактуры - по каждому товару (услуге) заполняют четыре строчки.

  1. «А (до изменения)», в которую записывают показатели из изменяемого счёта-фактуры.
  2. «Б (после изменения)», в ней указывают исправленные показатели строки «А (до изменения)».
  3. «В (увеличение)», сюда вписывают положительные разницы показателей А и В (В - А).
  4. «Г (уменьшение)», здесь отрицательные результаты разницы (В - А) записывают положительными числами.

Первый экземпляр хранится у покупателя, другой - у продавца.

Образцы заполнения

Корректировочные счета-фактуры оформляет и подписывает продавец. На схеме показано, что корректировочный счёт-фактура характеризует товары и услуги: проданные - для продавца, приобретённые - для покупателя.

Все нюансы по оформлению авансового отчета по командировке:

Пример 1. ООО «Маяк», находящееся по адресу: Ленинградская обл., г. Лодейное Поле, ул. Володарского, д. ХХ, ИНН 4711ХХХХХХ продало ООО «Весна», расположенному по адресу: Ленинградская обл., г. Лодейное Поле, ул. Гагарина, д. ХХ, ИНН 4709ХХХХХХ 10 столов. состоялась 20.12.2016. Столы продали по 2500 рублей за штуку. Оформили счёт-фактуру от 20.12.2016 № 229.

Корректировочный счёт-фактура на уменьшение стоимости

Можно ли вносить изменения в документ, в каких случаях это требуется и как это сделать

Исправления в корректировочные счета-фактуры вносят продавцы, потому что они их подписывают.

Исправление без составления нового

Ошибки, не мешающие идентифицировать участников сделки и предметы реализации, стоимость, ставку и сумму налога исправляют в обычном порядке. Зачёркивают неправильное, надписывают правильное. На свободном месте пишут «исправленному на … верить» и ставят дату и заверяют подписями правомочных лиц с расшифровкой, скреплёнными печатями (если есть). Например, продавец в адресе указал «Санкт-Петербургская область» вместо «Ленинградская область». Исправив эту ошибку 20.03.2017, продавец зачеркнул слово «Санкт-Петербургская», сверху написал «Ленинградская». На свободном месте написал: «Исправленному с «Санкт-Петербургская» на «Ленинградская» верить 20.03.2017 рядом подпись с расшифровкой и печать (если есть)». Правка должна быть сделана в экземпляре каждой стороны. Иначе будет признана незаконной.

Исправление с оформлением новых экземпляров

Исправления в корректировочные счета-фактуры, составленные начиная с даты вступления в силу постановления Правительства Российской Федерации от 26 декабря 2011 г. № 1137 на бумажном носителе или в электронном виде, вносятся продавцом (в том числе если есть уведомления, составленные покупателями, об уточнении корректировочных счетов-фактур в электронном виде) путём составления новых экземпляров корректировочных счетов-фактур в соответствии с настоящим документом. В этом случае в новом экземпляре корректировочного счета-фактуры не допускается изменение показателей, указанных в строках 1 и 1б корректировочного счёта-фактуры, составленного до внесения в него исправлений, и заполняется строка 1а, где указывается порядковый номер исправления и дата исправления. Остальные показатели нового экземпляра корректировочного счета-фактуры, в том числе новые (первоначально не заполненные) или уточнённые (изменённые), указываются в соответствии с настоящим документом.

Пункт 6 части II Приложения № 2 Постановления Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137

Изменения, не требующие исправления первичных документов

Если контролирующие органы заметили опечатку раньше участников сделки, то лучшим ответом на требование пояснений будет исправленный документ.

При повторном изменении суммы реализации, связанным с исправлением цены или количества, составляют исправленный корректировочный счёт-фактуру. Сведения из строк 1 – 4 переносят из предыдущего, кроме 1а. Строку «А» заполняют соответствующими данными из «Б».

В книге покупок и книге продаж

Корректировочные счета-фактуры регистрируют в «Журнале учёта полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчётах по налогу на добавленную стоимость».

Регистрируют их по очерёдности поступления и выставления:

  1. в части 1 «Выставленные счета-фактуры» журнала учёта по дате их выставления.
  2. в части 2 «Полученные счета-фактуры» журнала учёта по дате их получения.

Таблица взаимоувязки сведений корректировочного счёта-фактуры, книги покупок и книги продаж.

Операция Данные корректировочного счёта Продавец Покупатель
Книга покупок Книга продаж Книга покупок Книга продаж
1 Уменьшение стоимости товара графа 8 по строке «Всего уменьшение (сумма строк Г)» в графе 16 графе 17, 18
в графе 15 13б
графе 14, 15
2 Увеличение стоимости товара графа 8 по строке «Всего увеличение (сумма строк В)» Графа 17, 18 Графа 16
13б Графа 15
графа 5: сумма строк «В (увеличение)» корректировочного счёта-фактуры в части стоимости продаж, облагаемых налогом по соответствующей налоговой ставке графе 14, 15
3 Увеличение стоимости в иностранной валюте графа 9 по строке «Всего увеличение (сумма строк В)» графе 13а,
4 Уменьшение стоимости в иностранной валюте графа 9 по строке «Всего уменьшение (сумма строк Г)» графе 13а

Учёт в книге покупок

В книгу покупок записывают данные после возникновения права на вычеты.

Пример 6. Повышение суммы реализации. Книга покупок ООО «Весна» за 1 квартал 2017 года.

Занесли сведения из корректировочных счетов-фактур:

  1. № 12 от 12.01.2017 (Фото № 4): № 230 от 20.12.2016, –, № 12 от 12.01.2017, –, ООО «Маяк», 4711ХХХХХХ, 8850.00, 1350.00;
  2. № 11 от 12.01.2017 с исправлением № 2 от 26.03.2017 (Фото № 6): № 229 от 20.12.2016, № 11 от 12.01.2017, № 2 от 26.03.2017, ООО «Маяк», 4711ХХХХХХ, 4720.00, 720,00.

Пример 7. Снижение суммы реализации. Книга покупок ООО «Маяк» за первый квартал 2017 г.

При уменьшении суммы реализации в книгу покупок продавца текущего периода заносят эти же данные, но вместо сведений о продавце, заносят данные о покупателе из строк 3, 3б.

Занесли данные корректировочного счёта-фактуры № 11 от 12.01.2017:

  • № 229 от 20.12.2016,
  • № 11 от 12.01.2017,
  • ООО «Весна»,
  • 4709ХХХХХХ
  • 5900,
  • 900,00.

При необходимости внесения изменений в книгу покупок (после окончания текущего налогового периода) аннулирование записи по счёту-фактуре, корректировочному счёту-фактуре производится в дополнительном листе книги покупок за налоговый период, в котором были зарегистрированы счёт-фактура, корректировочный счет-фактура, до внесения в них исправлений.

Постановление Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (приложение 4, пункт 4 части 2)

Сумму цифр по графе 16 за квартал переносят в налоговую декларацию.

Учёт в книге продаж

Сведения корректировочных счетов-фактур заносят в книгу продаж в периоде составления документов, подтверждающих факт изменения стоимости.

Корректировочный счет-фактура, составленный при увеличении стоимости регистрируется продавцом:

  • в книге продаж - в случае его составления до истечения налогового периода;
  • в дополнительном листе книги продаж - в случае его составления по истечении налогового периода.

Дополнительный лист книги продаж

Перенесли сведения из корректировочных счетов-фактур № 12 от 12.01.2017 (Фото № 4) и № 11 с исправлением № 2 от 26.03.2016 (фото № 6):

  • № 12 от 12.01.2017 (Фото № 4): № 230 от 20.12.2016, –, № 12 от 12.01.2017, –, ООО «Весна», 4709ХХХХХХ, 8850.00, 7500.00, 1350.00;
  • № 11 от 12.01.2017 с исправлением № 2 от 26.03.2017 (Фото № 6): № 229 от 20.12.2016, № 11 от 12.01.2017, № 2 от 26.03.2017, ООО «Весна», 4709ХХХХХХ, 4720.00, 4000.00, 720,00.

ООО применяет общий режим налогообложения. С 01.10.2011 согласно Письму ФНС от 28.09.2011 N ЕД-4-3/15927@ "О применении корректировочного счета-фактуры" допускается выставление корректировочных счетов-фактур при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав). В каких случаях можно выставлять корректировочный счет-фактуру? Вышло ли постановление Правительства с утверждением формы и порядка заполнения корректировочного счета-фактуры? Можно ли применять форму, рекомендованную указанным письмом, при исправлении ошибочно завышенного количества товара или при выявлении брака покупателем, если право собственности на товар ещё не перешло? Какие документы нужны от покупателя кроме претензии?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

  1. Выставление корректировочных счетов-фактур применяется в тех случаях, когда реализация товара (работ, услуг) уже состоялась, продавцом выставлен и речь идет об изменении стоимости поставленной партии товаров (выполненных работ, оказанных услуг). То есть корректировочный счет-фактура выставляется только в том случае, если на тот момент, когда выставлялся первоначальный счет-фактура, он был составлен верно.
  2. На сегодняшний день мы не располагаем сведениями о внесении изменений в постановление Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 и при выставлении корректировочного счета-фактуры рекомендуем использовать форму корректировочного счета-фактуры и порядок его заполнения, рекомендованные ФНС России и приведенные в Приложении N 1 и в Приложении N 2 к письму ФНС России от 28.09.2011 N ЕД-4-3/15927@ "О применении корректировочного счета-фактуры".
  3. В случае если покупателем выявлен брак при приемке товара или количество товара ошибочно завышено и право собственности к покупателю еще не перешло, корректировочный счет-фактура не выставляется.

При этом покупателем кроме претензии оформляются акт по форме N ТОРГ-2 или ТОРГ-3, а также накладная на возврат товара.

Обоснование вывода:

1. Корректировочный счет-фактура.

Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ (далее - Закон N 245-ФЗ) в НК РФ внесен ряд изменений и дополнений, связанных, в частности, с применением корректировочных счетов-фактур.

Согласно абзацу третьему п. 3 ст. 168 НК РФ, которым Законом N 245-ФЗ дополнен п. 3 ст. 168 НК РФ, при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней считая со дня составления документов, указанных в п. 10 ст. 172 НК РФ.

В соответствии с п. 10 ст. 172 НК РФ, которым Законом N 245-ФЗ дополнена ст. 172 НК РФ, указанными документами являются: договор, соглашение, иной первичный документ, подтверждающий согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе из-за изменения цены (тарифа) и (или) изменения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

При изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения, разница между суммами НДС, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого уменьшения, подлежит вычетам у продавца этих товаров (работ, услуг), имущественных прав на основании выставленных продавцом корректировочных счетов-фактур при наличии указанных в п. 10 ст. 172 НК РФ документов, но не позднее трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры (п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ в редакции Закона N 245-ФЗ).

Указанные изменения в НК РФ вступили в силу 01.10.2011.

ФНС России в письме от 28.09.2011 N ЕД-4-3/15927@ "О применении корректировочного счета-фактуры" разъяснила, что составление корректировочных счетов-фактур осуществляется на основании составленного начиная с 01.10.2011 соответствующего первичного документа, согласно которому изменяется стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.
Таким образом, если первичный документ, согласно которому изменяется стоимость отгруженных товаров, составлен до 01.10.2011, оснований для выставления продавцом корректировочного счета-фактуры не имеется.

В этом случае продавцу товаров необходимо внести исправления в ранее выставленный счет-фактуру в порядке, предусмотренном п. 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила).

Продавцу также следует внести изменения в книгу продаж в порядке, установленном п. 16 Правил, а также представить в налоговый орган по месту постановки на учет корректирующую налоговую декларацию за тот , в отношении которого им были внесены изменения в книгу продаж.

Следует отметить, что порядок выставления корректировочных счетов-фактур, как это следует из приведенных выше норм НК РФ, применяется в тех случаях, когда реализация товара (работ, услуг) уже состоялась, счет-фактура продавцом выставлен и речь идет об изменении стоимости поставленной партии товаров (выполненных работ, оказанных услуг). То есть корректирующий счет-фактура выставляется только в том случае, если на тот момент, когда выставлялся первоначальный счет-фактура, он был составлен верно.

В случае если счет-фактура был изначально составлен неверно, корректирующий счет-фактура не составляется, а вносятся исправления в первоначальный счет-фактуру.

Так поступают и в случае, если покупателем выявлен брак при приемке товара или количество товара ошибочно завышено и право собственности к покупателю еще не перешло.

Исправления, заверенные подписью руководителя и печатью продавца, с указанием даты внесения исправления вносятся продавцами на основании п. 29 Правил.

При этом ФНС России рекомендует при внесении продавцами исправлений в счета-фактуры, в которых обнаружены ошибки, зачеркивать неверные показатели в графах или строках такого счета-фактуры, а в свободном поле счета-фактуры указывать "Исправлено" со ссылкой на конкретную строку или графу и пояснять, что и на что исправлено. Данную информацию об исправлении следует заверить подписью руководителя организации с указанием даты внесения исправления и печатью организации (письмо ФНС России от 06.05.2008 N 03-1-03/1924).

2. Форма и порядок заполнения корректировочного счета-фактуры.

На сегодняшний день мы не располагаем сведениями о внесении изменений в Правила.

Вместе с тем в Приложении N 1 и в Приложении N 2 к приведенному выше письму ФНС России от 28.09.2011 N ЕД-4-3/15927@ приведены "Рекомендуемая форма корректировочного счета-фактуры и порядок его заполнения" и "Рекомендуемый порядок заполнения корректировочного счета-фактуры".

Полагаем, что до утверждения формы корректировочного счета-фактуры и порядка его заполнения при выставлении корректировочного счета-фактуры следует руководствоваться данными рекомендациями.

3. Документы, оформляемые покупателем в случае несоответствия товаров условиям договора.

В случае обнаружения несоответствия товаров условиям договора покупатель обязан составить акт по форме N ТОРГ-2 или по форме N ТОРГ-3, утвержденным постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132 (далее - Постановление N 132).

Если речь идет о российском товаре, то применяется форма N ТОРГ-2 "Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей", если об импортном, то применяется форма N ТОРГ-3 "Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке импортных товаров".

В соответствии с Указаниями по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденными Постановлением N 132, формы ТОРГ-2 и ТОРГ-3 применяются для оформления приемки товарно-материальных ценностей, имеющих количественные и качественные расхождения по сравнению с данными сопроводительных документов поставщика.

Данные формы являются юридическим основанием для предъявления претензии поставщику.

Акты о приемке товаров по количеству составляются в соответствии с фактическим наличием товаров, данными, содержащимися в транспортных, сопроводительных или расчетных документах, а при приемке их по качеству и комплектности - требованиями к качеству товаров, предусмотренными в договоре или контракте.

При возврате покупателем товара поставщику при обнаружении брака в процессе реализации товара, при несоответствии товара стандарту или согласованному образцу по качеству, некомплектности товаров, кроме форм N ТОРГ-2 или ТОРГ-3 покупатель также должен выписать расходную накладную на возврат товара и один экземпляр ее передать поставщику (п. 2.1.9 Методических рекомендаций по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденных письмом Роскомторга от 10.07.1996 N 1-794/32-5). Форма расходной накладной не утверждена, поэтому она может быть разработана покупателем самостоятельно с учетом требований п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ. Полагаем, что можно также использовать форму товарной накладной N ТОРГ-12, при заполнении которой делается пометка "возврат".

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Покровская Екатерина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный Мягкова Светлана

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги

С точки зрения русского языка «корректировочный» и «исправленный» - это практически синонимы (одно и тоже). Однако для целей корректировки налоговых обязательств по НДС, корректировочный счет-фактура и исправленный счет-фактура - это две большие разницы. Перепутав их можно получить налоговые доначисления по НДС.

Корректировочный счет фактура в 2018 году дает возможность заявить вычет либо осуществить возврат излишне уплаченного налога в текущем периоде.

Пример:
Изначальный счет-фактура был составлен правильно. Покупатель и продавец изменили цену в сторону повышения по письменной договоренности сторон. КСФ оформляется в периоде оформления письменной договоренности.

Если сумма отгрузки и соответственно сумма НДС изменяется в результате письменного соглашения сторон, то обязательства по НДС корректируются в учете того периода, когда составлены документы на изменение стоимости путем выставления корректировочного счета-фактуры

Корректировочный счет-фактура оформляется только в случае, если на момент выставления первоначального счета-фактуры он был составлен верно.

Алгоритм по составлению КСФ:

  • оформление документа об изменении стоимости отгрузки товара,
  • оформление продавцом КСФ на разницу,
  • передача КСФ покупателю,
  • отражение КСФ в книгах покупки (продаж) в текущем периоде (при наличии остальных условий для вычета НДС).

Исправленный счет-фактура в 2018 году относится к периоду, в котором выписан изначальный счет-фактура с ошибкой. Во многих ситуациях это означает для налогоплательщика обязанность подать уточненную налоговую декларацию.

Пример:
Менеджер ошибся (посмотрел не в ту строку спецификации), применил неправильный тариф в счете-фактуре и занизил налоговую базу по НДС.

Если в результате ошибки продавец занизил сумму отгрузки, и соответственно сумму НДС в счете-фактуре, то ему надлежит выставить исправленный счет-фактуру и подать уточненную декларацию по НДС.

Алгоритм по исправлению счета-фактуры:

  1. выявление ошибки в первоначальном счете-фактуре,
  2. оформление изменений в первоначальный счет-фактуру (не на разницу, а полностью, практически это выглядит как новый документ, только указывается номер исправлений),
  3. отражение в книге продаж (книге покупок) в периоде составления первоначального счета-фактуры,
  4. подача уточненной декларации.

В каких случаях выставляется корректировочный счет-фактура?

Глава 21 НК РФ предусматривает механизм исчисления НДС при изменении стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), переданных имущественных прав, в том числе по причине изменения их цены или количества через алгоритм выставления корректировочных счетов-фактур (КСФ).

Нормы НК РФ, регулирующие выставление КФС: п. 10 ст. 154 НК РФ, п. 3 ст.168 НК РФ, ст.169 НК РФ, п. 13 ст. 171 НК РФ, п. 10 ст. 172 НК РФ.

Согласно п. 10 ст. 154 НК РФ изменение в сторону увеличения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) как из-за увеличения цен и тарифов, так и по причине увеличения количества отгруженных товаров (работ, услуг) учитывается при определении налоговой базы по НДС за тот период, в котором были составлены документы, являющиеся основанием для выставления КСФ (п. 10 ст. 154 НК РФ).

Пример:
Товар отгружен в ноябре 2017 года, соглашение об индексации цены с 1 ноября 2017 г. оформлено в феврале 2018 года. У продавца увеличивается налоговая база за 1 квартал 2018 года, покупатель реализует свое право на вычет также не раньше этого периода.

При этом п. 3 ст. 168 НК РФ установлена обязанность продавца выставить КФС не позднее 5 календарных дней, считая со дня составления документов, являющихся основанием корректировки.

Изменение стоимости отгруженных товаров «задним числом» - происходит, например, когда поставщик и покупатель договорились об увеличении цены и распространили эти цены на уже отгруженные товары (или оказанные услуги). Например, повысили арендную плату с начала года, но договорились об этом лишь во втором квартале. Или договором предусмотрена отгрузка товара по предварительной цене с последующим уточнением, порядок которого прописан в договоре.

В какой ситуации «задним числом» может увеличиться количество отгруженных товаров? Например, если товаросопроводительные документы и счет-фактура были выписаны в соответствии с количеством товара затребованным покупателем в заявке, а при приемке выяснилось, что по факту товара больше, чем покупатель заказал. Иными словами, покупателем выявлен излишне поставленный товар, о котором не было договоренности сторон сделки.

Здесь у покупателя есть как минимум два варианта:

  • либо отказаться приобретать «лишний» товар, не прописанный в первичных документах и требовать от продавца вывезти излишки,
  • либо совместно с продавцом оформить документы об уточнении в сторону увеличения количества и стоимости поставки. На основании этого документа выставляется корректировочный счет-фактура.

Показатели КСФ перечислены в п. 5.2 ст. 169 НК РФ.

В КСФ продавец указывает как старые (до корректировки), так и новые (после корректировки) данные (цену, количество, стоимость, сумму НДС), а также отражает выявленную разницу между старыми и новыми показателями. Эта разница может быть как положительной (при корректировке стоимости в большую сторону), так и отрицательной (если корректировка была произведена в сторону уменьшения).

Какие документы являются основанием для составления КСФ?

В НК РФ речь идет о наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

Изменение требований и обязательств продавца и покупателя как факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. В настоящее время единая унифицированная форма документа, которым подлежит оформление указанного факта хозяйственной жизни, не установлена.

Продавец и покупатель могут оформить изменение размера требований и обязательств по любой самостоятельно определенной форме, при условии указания в ней всех обязательных реквизитов, установленных ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.

Пример:
Продавец выписывает счет-фактуру на основании товарной накладной и направляет их покупателю. Покупатель при приемке товара выявляет недостачу, оформляет акт приемки товара и претензию, проставляет соответствующую отметку в товарной накладной продавца, передает их продавцу, а продавец на основании этих документов оформляет корректировочный счет-фактуру на уменьшение количества и стоимости товара. Документом, подтверждающим факт согласия покупателя на уменьшение стоимости, выступают перечисленные выше документы.

В письме от 29.12.2012 N 03-07-09/168 Минфина России разъясняет, что подтверждением даты получения документа может являться конверт с проставленным на нем штемпелем почтового отделения, через которое он получен.

Насколько критично в этой ситуации соблюдение установленного п. 3 ст. 168 НК РФ срока 5 дней от даты составления акта? Для покупателя корректировочный счет-фактура в такой ситуации не так важен, так как речь идет об уменьшении количества товара. Чтобы потом не восстанавливать НДС, он может принять НДС к вычету и по первоначальному счету-фактуре, только не полностью, а в пределах фактически принятых на учет товаров. Продавцу, чтобы не медлить с вычетом и уменьшить сумму НДС, исчисленную с отгруженных товаров лучше все же оформить КСФ в срок, установленный законом.

Впрочем пропуск срока не критическая ошибка, и у налогоплательщика-продавца будут шансы отстоять свое право на вычет НДС . Минфин РФ не раз разъяснял, что нарушение срока, установленного п. 3 ст. 168 НК РФ - не основание для отказа в вычете НДС, налоговые органы обязаны руководствоваться этой позицией (см. письмо Минфина РФ от 25.01.16 N 03-07-11/2722, письмо УФНС России по г. Москве от 29.03.2016 N16-15/031787). Есть положительные примеры и в судебной практике Постановление ФАС Поволжского округа от 15.04.2014 N А65-11811/2013.)

Право на вычет по корректировочному счету-фактуре у налогоплательщика сохраняется не позднее трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры (п. 13 ст. 171 НК РФ, п. 10 ст. 172 НК РФ).

При этом неважно, в каком периоде произошла отгрузка , срок на вычет отсчитывается от даты составления КСФ (письма Минфина РФ от 15.08.2012 N 03-07-09/116, ФНС от 17.06. 2015 N ГД-4-3/10451@).

А вот если бы речь шла об увеличении цены или стоимости, то для продавца промедление с составлением КСФ могло бы обернуться неприятностями.

Пример:
Факт повышения цены по отгруженному товару согласован в 1 квартале, а КСФ выписан во 2 квартале. Корректировочный счет-фактура, составленный продавцом при увеличении стоимости отгруженных (выполненных, оказанных, переданных) в истекшем налоговом периоде товаров (работ, услуг, имущественных прав), подлежит регистрации в книге продаж за налоговый период, в котором были составлены документы, являющиеся основанием для выставления корректировочных счетов-фактур в соответствии с п. 10 ст. 172 НК РФ.

Какие налоговые последствия по НДС для покупателя и продавца при оформлении КФС

Изменения согласованы по принятому ранее на учет товару (соглашение об изменении стоимости товара, факт уведомления).

Корректировочные счета-фактуры на увеличение стоимости товара

Корректировочные счета-фактуры на уменьшение стоимости товара

ПОКУПАТЕЛЬ

КСФ регистрирует в книге покупок, имеет право на вычет.

Восстанавливает НДС принятый к вычету по товару на раннюю из дат: получения первичного документа на уменьшение стоимости товара, либо получения КСФ (пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ). На дату получения документ либо КСФ регистрирует в книге продаж (п. 14 Правил ведения книги продаж)

ПРОДАВЕЦ

КСФ регистрирует в книге продаж в квартале составления КСФ

КСФ регистрирует в книге покупок. Разницу по НДС принимает к вычету (п. 13 ст. 171 НК РФ).

Вычет по КСФ можно заявить не позднее трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры

Как составить исправленный счет-фактуру?

Порядок исправлений в счет-фактуру установлен п. 7 Правил заполнения счета-фактуры (см. Постановление Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137). Исправления вносятся продавцом путем составления новых экземпляров счетов-фактур. В новом экземпляре счета-фактуры не допускается изменение номера и даты счета-фактуры, составленного до внесения в него исправлений, и заполняется строка 1а, где указывается порядковый номер исправления и дата исправления. Затем заполняются остальные показатели нового экземпляра счета-фактуры, в том числе новые (первоначально не заполненные) или уточненные (измененные).

В случае обнаружения в счетах-фактурах ошибок, не препятствующих налоговым органам идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, новые экземпляры счетов-фактур не составляются.

Новый экземпляр подписывают руководитель и главный бухгалтер организации или индивидуальный предприниматель, который также указывает реквизиты свидетельства о государственной регистрации, либо иные уполномоченные лица.

Для покупателей, получающих исправленные счета-фактуры произошли позитивные перемены, изменился порядок заполнения книги покупок и дополнительного листа книги покупок . Исключен абзац 3 пункта 9 Приложения № 2 и скорректирована редакция пункта 6 Приложения № 4 к Постановлению Правительства РФ № 1137.

В подтверждение правомерности регистрации исправленного счета-фактуры в том же самом налоговом периоде, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений, в правилах заполнения дополнительного листа книги покупок прописали следующий порядок.

Новые правила заполнения дополнительного листа книги покупок: при подведении итогов по графе 16 в строке «Всего» из показателей по строке «Итого» вычитаются показатели подлежащих аннулированию записей по счетам-фактурам и к полученному результату прибавляются показатели зарегистрированных счетов-фактур с внесенными в них исправлениями.

Что это означает на практике? Продавец, выявив у себя ошибку в счете-фактуре, приводящую к занижению налога выписывал исправленную счет-фактуру и подавал уточненную декларацию по НДС. Если правки не касались суммы налога, то продавец уточненку не подавал. Для покупателя в старой редакции правил заполнения книги покупок и дополнительного листа к ней, в любом случае были предусмотрена обязанность - аннулировать неверный счет-фактуру в книге покупок за тот период, к которому относилась поставка. То есть по старым правилам у покупателя происходило увеличение суммы уплаты в бюджет. Исправленный счет-фактуру покупателю следовало отражать в периоде его получения.

Теперь в дополнительном листе книги покупок предусмотрены не только аннуляция ошибочного счета-фактуры, но и запись по исправленному счету-фактуре. То есть теперь у покупателя показатели исправленных счетов-фактур влияют на налоговую базу того периода, в котором был учтен ошибочный счет-фактура.

Внесение исправлений в документы по НДС, нюансы выставления корректировочных или исправленных счетов-фактур не исчерпываются рассмотренными ситуациями.